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在會(huì)計(jì)事務(wù)所從業(yè)并擔(dān)任多家企業(yè)財(cái)稅顧問，一些財(cái)會(huì)實(shí)務(wù)工作者經(jīng)常詢問，企業(yè)在發(fā)生交易或事項(xiàng)后，如何獲取票據(jù)?如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?如何進(jìn)行稅務(wù)處理?因處理不當(dāng)被稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)令改正、課以罰款或者認(rèn)定為偷稅的大有人在，苦不堪言。為此，筆者沿著企業(yè)發(fā)生交易或事項(xiàng)后的軌跡，梳理其會(huì)計(jì)、稅務(wù)處理應(yīng)遵循和堅(jiān)守的四條“高壓線”，以期能幫助企業(yè)提高稅收遵從度，降低稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，減少經(jīng)濟(jì)損失。

“高壓線”一：真票真業(yè)務(wù)

2011年2月1日施行的《中華人民共和國(guó)發(fā)票管理辦法》規(guī)定，發(fā)票是指在購(gòu)銷商品、提供或者接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，開具、收取的收付款憑證。該辦法第二十一條同時(shí)規(guī)定，不符合規(guī)定的發(fā)票，不得作為財(cái)務(wù)報(bào)銷憑證，任何單位和個(gè)人有權(quán)拒收。在以票控稅的我國(guó)，發(fā)票不僅充當(dāng)證明經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)合法有效的憑據(jù)，而且具備了貨幣支付手段的部分替代功能。特別是增值稅憑票抵扣稅款、企業(yè)所得稅依據(jù)合法票據(jù)稅前扣除和海南省境外旅客購(gòu)物離境憑票退稅等，更是凸顯了發(fā)票在我國(guó)經(jīng)濟(jì)往來中的重要作用。

所謂真業(yè)務(wù)，是指納稅人真實(shí)發(fā)生了購(gòu)買商品、接受服務(wù)以及從事其他經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的業(yè)務(wù)和事項(xiàng)。業(yè)務(wù)的真實(shí)性除購(gòu)貨發(fā)票證明外，還應(yīng)有采購(gòu)單、購(gòu)銷合同(協(xié)議)、運(yùn)輸票據(jù)、驗(yàn)收?qǐng)?bào)告、入庫(kù)單、出庫(kù)單、盤存記錄等證據(jù)支撐。在需要納稅人舉證時(shí)，這些憑證能夠形成完整的證據(jù)鏈條，并能夠被稅務(wù)機(jī)關(guān)和法院等部門采信。

所謂真票據(jù)，至少應(yīng)同時(shí)滿足以下條件：一是取得的發(fā)票必須由售貨單位或提供勞務(wù)單位通過合法渠道獲得并開具，且加蓋其發(fā)票專用章，不存在使用非售貨單位或提供勞務(wù)單位的行為;二是發(fā)票上所列商品貨物勞務(wù)的規(guī)格型號(hào)與實(shí)際業(yè)務(wù)和事項(xiàng)完全一致，不存在變更商品貨物勞務(wù)或其規(guī)格型號(hào)的行為;三是發(fā)票上記載的數(shù)量單價(jià)金額與實(shí)際業(yè)務(wù)和事項(xiàng)完全相符，不存在大頭小尾或調(diào)整數(shù)量或金額的行為;四是開具發(fā)票雙方若屬于關(guān)聯(lián)方，應(yīng)考慮符合獨(dú)立交易原則，使用公允價(jià)格，避免被稅務(wù)機(jī)關(guān)納稅調(diào)整，不存在利用關(guān)聯(lián)方調(diào)節(jié)利潤(rùn)的行為。

真票真業(yè)務(wù)，如同一枚硬幣的兩面，缺一不可。真業(yè)務(wù)是內(nèi)容，其發(fā)生才導(dǎo)致發(fā)票的開具;真票是形式，是記錄經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和事項(xiàng)發(fā)生軌跡的憑據(jù);真實(shí)的內(nèi)容與完美形式的結(jié)合，才能作為財(cái)務(wù)報(bào)銷依據(jù)，才兼具了貨幣的結(jié)算手段功能，才成為企業(yè)所得稅前扣除的必要條件。需要注意的是，在判斷能否扣除時(shí)，首先區(qū)分與取得收入相關(guān)還是無關(guān)，如果無關(guān)，任何支出均不得扣除。其次區(qū)分相關(guān)支出是收益性支出還是資本性支出，若為資本性支出，應(yīng)按國(guó)家規(guī)定通過折舊、攤銷等方式分期扣除，若為收益性支出，可考慮一次性扣除。最后，再根據(jù)支出內(nèi)容，判斷屬于禁止扣除、全額扣除、限額扣除或加計(jì)扣除項(xiàng)目，正確進(jìn)行相關(guān)處理。

“高壓線”二：會(huì)計(jì)信息可靠

目前，規(guī)范我國(guó)會(huì)計(jì)核算、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告的法律法規(guī)主要有《會(huì)計(jì)法》、《企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告條例》和《會(huì)計(jì)基礎(chǔ)工作規(guī)范》等。這些法律法規(guī)均規(guī)定單位負(fù)責(zé)人對(duì)本單位的會(huì)計(jì)工作、會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性負(fù)責(zé)。納稅人必須根據(jù)真實(shí)的交易、事項(xiàng)以及完整、準(zhǔn)確的賬簿記錄等資料進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，不得以虛假的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)事項(xiàng)或者資料進(jìn)行會(huì)計(jì)核算;按照國(guó)家統(tǒng)一的會(huì)計(jì)制度規(guī)定的編制基礎(chǔ)、編制依據(jù)、編制原則和方法，編制財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。任何單位或者個(gè)人不得以任何方式授意、指使、強(qiáng)令會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)人員偽造、變?cè)鞎?huì)計(jì)憑證、會(huì)計(jì)賬簿和其他會(huì)計(jì)資料，編制虛假財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告;任何組織或者個(gè)人不得授意、指使、強(qiáng)令企業(yè)對(duì)外提供虛假的或者隱瞞重要事實(shí)的或者非同一口徑的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)告。

涉及企業(yè)會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告行為，既包括適用大中型企業(yè)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》及《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第1號(hào)》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第2號(hào)》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第3號(hào)》、《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第4號(hào)》和《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋第5號(hào)》，也包括適用小企業(yè)的《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——基本準(zhǔn)則》不僅是制定38個(gè)具體準(zhǔn)則的依據(jù)，也是《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》的制定依據(jù)。基本準(zhǔn)則認(rèn)為會(huì)計(jì)信息要有用，必須以可靠為基礎(chǔ)，企業(yè)應(yīng)當(dāng)以實(shí)際發(fā)生的交易或者事項(xiàng)為依據(jù)進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)、計(jì)量，將符合會(huì)計(jì)要素定義及其確認(rèn)條件的六大會(huì)計(jì)要素如實(shí)反映在財(cái)務(wù)報(bào)告中，不得依據(jù)虛構(gòu)的、沒有發(fā)生的或者尚未發(fā)生的交易或者事項(xiàng)進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量和報(bào)告，保證會(huì)計(jì)信息真實(shí)可靠、內(nèi)容完整、充分披露。

盡管龐大的會(huì)計(jì)法律法規(guī)體系規(guī)定了交易或事項(xiàng)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)、核算程序、處理方法，甚至對(duì)造假者要追究法律責(zé)任，但因受經(jīng)濟(jì)利益的驅(qū)動(dòng)，會(huì)計(jì)造假行為仍非常嚴(yán)重。比較普遍的現(xiàn)象是：為少繳稅款，企業(yè)往往減少或不確認(rèn)收入，增加或擴(kuò)大成本費(fèi)用;為上市、不退市或考核政績(jī)，企業(yè)不惜繳納巨額稅金以虛構(gòu)收入，不攤或少攤成本費(fèi)用以虛增利潤(rùn)和業(yè)績(jī)。一句話，企業(yè)會(huì)計(jì)在做賬時(shí)必須堅(jiān)持“誠(chéng)信為本，操守為重，堅(jiān)持準(zhǔn)則，不做假賬”。

“高壓線”三：稅法優(yōu)先

稅法的立法級(jí)次一般高于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度，稅法體現(xiàn)的公共利益高于財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度體現(xiàn)的單位或部門利益，絕大多數(shù)國(guó)家認(rèn)同作為財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)的典型案例并不適合征稅的實(shí)際需要。因此，世界各國(guó)在企業(yè)所得稅的立法實(shí)踐中，盡量減少稅法與財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度之間的差異，以降低稅收征管成本和稅法遵從成本，但當(dāng)兩者出現(xiàn)沖突時(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理辦法服從稅收法律法規(guī)。

站在企業(yè)所得稅的角度，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度與稅法的主要差別在于確認(rèn)收益實(shí)現(xiàn)和費(fèi)用扣減的時(shí)間和可抵扣費(fèi)用的范圍。按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)算的利潤(rùn)總額與按照稅法規(guī)定計(jì)算的應(yīng)納稅所得額未必相同。當(dāng)計(jì)算的利潤(rùn)總額與應(yīng)納稅所得額不一致時(shí)，應(yīng)當(dāng)按照稅法規(guī)定進(jìn)行納稅調(diào)整。

《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于印發(fā)關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問題解答(三)的通知》(財(cái)會(huì)﹝2003﹞29號(hào))規(guī)定，企業(yè)在進(jìn)行會(huì)計(jì)核算時(shí)，對(duì)會(huì)計(jì)要素進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告的依據(jù)是會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則，如果會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定的確認(rèn)、計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)與稅法不一致的，不得改變、不得調(diào)整會(huì)計(jì)賬簿記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)項(xiàng)目的金額，但企業(yè)在計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳所得稅時(shí)，應(yīng)在利潤(rùn)總額的基礎(chǔ)上，按照稅法規(guī)定進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以計(jì)算當(dāng)期應(yīng)繳所得稅。

事實(shí)上，財(cái)會(huì)﹝2003﹞29號(hào)文確立了會(huì)計(jì)核算與企業(yè)所得稅計(jì)算的基本原則，隱含三層含義：(一)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)處理辦法與稅法都有規(guī)定，如果兩者規(guī)定一致，無須納稅調(diào)整;如果兩者規(guī)定不一致，須按照稅法規(guī)定調(diào)整，即會(huì)計(jì)服從稅法;(二)納稅調(diào)整既包括時(shí)間性差異，也包括永久性差異;(三)稅法沒有規(guī)定，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度有規(guī)定，則按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定執(zhí)行。

《中華人民共和國(guó)稅收征收管理法》第二十條、《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》第六條、《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第二十一條、國(guó)家稅務(wù)總局公告2012年第15號(hào)和《小企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》第七十一條與財(cái)會(huì)﹝2003﹞29號(hào)規(guī)定一脈相承，基本原則是會(huì)計(jì)處理按照企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和企業(yè)會(huì)計(jì)制度等會(huì)計(jì)規(guī)范，會(huì)計(jì)處理與稅法規(guī)定不一致時(shí)，按照稅收規(guī)定計(jì)算繳納企業(yè)所得稅。如果財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的支出在稅法允許的限額內(nèi)，則按照財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的支出計(jì)算繳納企業(yè)所得稅，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，從而減少會(huì)計(jì)與稅法的差異調(diào)整工作。

“高壓線”四：交易需有合理商業(yè)目的

為保證國(guó)家稅收不受非法侵蝕，防止企業(yè)鉆稅法漏洞，《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第四十七條規(guī)定，企業(yè)實(shí)施其他不具有合理商業(yè)目的的安排而減少其應(yīng)納稅收入或者所得額的，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照合理方法調(diào)整。不具有合理商業(yè)目的安排應(yīng)同時(shí)滿足三個(gè)條件：一是必須存在一個(gè)安排，是指人為規(guī)劃的一個(gè)或一系列行為或交易;二是企業(yè)必須從該安排中獲取“稅收利益”，即減少、推遲或免除應(yīng)稅收入或者應(yīng)納稅所得額;三是企業(yè)將獲取稅收利益是其從事某安排的唯一或主要目的。如果企業(yè)的稅務(wù)安排同時(shí)滿足上述三個(gè)條件，則可合理推斷其違背稅收立法精神，構(gòu)成避稅事實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以調(diào)整應(yīng)納稅所得額和應(yīng)納稅額并給予相應(yīng)懲處。

如果企業(yè)沒有合理商業(yè)目的，只要進(jìn)行減少、推遲、免除應(yīng)稅收入或者應(yīng)納稅所得額的特定交易及安排，比如濫用稅收優(yōu)惠政策、稅收協(xié)定、公司組織形式，利用避稅港設(shè)立公司進(jìn)行頻繁交易等，就很可能遭受稅務(wù)機(jī)關(guān)反避稅調(diào)查。如果稅法利用低稅負(fù)引導(dǎo)交易形式或投資行為的選擇，是順應(yīng)稅收政策的正當(dāng)做法，應(yīng)認(rèn)定為具有合理的商業(yè)目的。

對(duì)不具有合理商業(yè)目的稅務(wù)安排，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，一是對(duì)其重新定性，取消企業(yè)已獲得或?qū)@得的稅收利益，如調(diào)增收入、調(diào)減扣除額、調(diào)減抵免額等;二是稅收上不承認(rèn)沒有經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)的管道企業(yè);三是對(duì)參與該企業(yè)稅務(wù)安排的相關(guān)企業(yè)進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。

綜上所述，企業(yè)發(fā)生交易或事項(xiàng)時(shí)，發(fā)票管理辦法是準(zhǔn)繩，是“點(diǎn)”;在交易或事項(xiàng)的處理過程中，流轉(zhuǎn)稅稅種的相關(guān)規(guī)定是“線”;在確認(rèn)交易或事項(xiàng)的處理結(jié)果時(shí)，企業(yè)所得稅法及其實(shí)施條例是依據(jù)，是“面”。無“點(diǎn)”組不成“線”，無“線”組不成“面”;無“點(diǎn)”組成的“線”，無“線”組成的“面”，與無“點(diǎn)”和“線”組成的“面”一樣，不具有合理合法性。如果還存在不具有合理商業(yè)目的交易或事項(xiàng)，稅務(wù)機(jī)關(guān)很可能運(yùn)用反避稅規(guī)則進(jìn)行糾錯(cuò)校正。